Убыток переходного периода и ПБУ 18/02

757
Как показывает редакционная почта, несмотря на то, что переход на налогообложение прибыли по правилам главы 25 НК РФ остался в прошлом, вопросы по переходному периоду еще не закрыты. Дополнительные сложности возникли с выходом ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль". Не все бухгалтеры смогли вовремя сориентироваться и верно классифицировать разницы в учетах, возникшие в связи с переходным периодом. Многие посчитали их постоянными...

Самый распространенный результат по итогам переходного периода - убыток из-за списания в нем основных средств первоначальной стоимостью менее 10000 рублей (подп. 3 п. 2 ст. 10 Федерального закона от 06.08.01 № 110-ФЗ). Напомним, что в бухучете на тот момент (1 января 2002 года) разрешалось единовременно списывать основные средства стоимостью не более 2000 руб. (п. 18 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" в первоначальной редакции). Следовательно, списанные в налоговом учете основные средства стоимостью менее 10000 рублей в бухгалтерском учете продолжают амортизироваться.

Возникающие в этих случаях разницы должны быть отражены в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями ПБУ 18/02. Но что это за разницы: постоянные или временные?

Минфин России, как следует из его письма от 02.12.02 № 16-00-14/460, рекомендует учитывать такие разницы как временные*. Согласны с этим. Тем более бухгалтер никогда не забудет их списать, если в учете у него будут числиться отложенные налоговые активы (счет 09) или обязательства (счет 77), которые и формируют эти разницы. Особенно это важно при смене главного бухгалтера.

Однако в 2003 году многие бухгалтеры посчитали эти разницы постоянными и как следствие отразили в учете за 2003 год постоянные налоговые активы и обязательства. Ничего страшного в этом нет. На 1 января 2004 года можно все изменить и показать в бухгалтерском учете уже за 2004 год отложенные налоговые активы и обязательства.

Были постоянные...

Вести учет по правилам ПБУ 18/02 - дело нелегкое. Поэтому рассмотрим все операции по отражению убытка переходного периода сразу на примере.

Пример.

Организация в 2001 году для расчета налога на прибыль определяла выручку по отгрузке, а с 1 января 2002 года учитывала доходы и расходы по методу начисления.

Недоамортизированная стоимость "малоценных" основных средств, списанная на расходы переходного периода, равна 60000 руб. Убыток по базе переходного периода составил 100000 руб.

В целях налогообложения учтен убыток в размере 60000 руб. В 2002-2006 годах организация уменьшает налогооблагаемую прибыль ежегодно на 12000 руб. (60000 руб. : 5 лет). Основание - пункт 7.1 статьи 10 Федерального закона от 06.08.01 № 110-ФЗ, в редакции от 24.07.02.

В бухгалтерском учете данные основные средства единовременно не списываются. По ним продолжает равномерно начисляться амортизация в течение 2002-2004 годов (ежегодно по 20 тыс. руб.).

Для облегчения примера будем отражать годовые суммы.

В 2002 и 2003 годах в бухгалтерском учете начислена амортизация в размере 20000 руб. за каждый год. Она не принимается для целей налогообложения. Бухгалтер посчитал эту разницу постоянной и отразил постоянное налоговое обязательство (за каждый год):

Дебет 99 субсчет "Постоянное налоговое обязательство" Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль" - 4800 руб. (20000 руб. x 24%) - отражено ПНО по непринимаемой для целей налогообложения амортизации.

Одновременно нужно уменьшить обязательства перед бюджетом за счет суммы засчитываемого убытка (за каждый год):

Дебет 68 субсчет "Налог на прибыль" Кредит 99 субсчет "Постоянный налоговый актив" - 2880 руб. (12000 руб. x 24%) - отражен постоянный налоговый актив, который приходится на одну пятую часть убытка переходного периода.

...стали временные

Как мы уже сказали, в рассматриваемой нами ситуации корректнее и удобнее сформировать в учете вступительные сальдо отложенных налоговых активов и обязательств. Посмотрим, как это можно сделать.

Чтобы определить эти остатки, допустим, что в 2002 году применялось ПБУ 18/02. Тогда бы в бухгалтерском учете в 2002 году были следующие операции.

Во-первых, организация отразила бы отложенное налоговое обязательство. Это связано с тем, что в переходный период по состоянию на 01.01.02 организация начислила для целей налогообложения амортизацию в сумме 60000 руб. В бухгалтерском учете на тот момент она не принимается.

В последующие периоды, наоборот, амортизация будет начисляться в бухгалтерском учете и не приниматься в налоговом. Следовательно, и возникает отложенное налоговое обязательство:

1. Дебет 84-2 "Нераспределенная прибыль прошлых лет" Кредит 77 субсчет "ОНО по ОС, списанным в переходный период" - 14400 руб. (60000 руб. x 24%) - отражено ОНО по недоначисленной амортизации, списанной в переходный период.

Во-вторых, возникает отложенный налоговый актив. Объясняется это тем, что по переходному периоду в налоговом учете на эту сумму недоначисленной амортизации возник убыток, который будет принят в последующие периоды. Значит, должен был быть отражен отложенный налоговый актив:

2. Дебет 09 субсчет "ОНА по убытку переходного периода" Кредит 84-2 - 14400 руб. (60000 руб. x 24%) - отражен убыток переходного периода, засчитываемый в составе внереализационных расходов в течение пяти лет.

Итак, остатки есть. Теперь перейдем к их списанию (напомним, для удобства мы условились делать записи так, как если бы ПБУ 18/02 применялось уже в 2002 году).

В 2002 году была начислена амортизация по основным средствам стоимостью менее 10000 руб., которая была учтена для целей налогообложения в переходном периоде:

3. Дебет 20 Кредит 02 - 20000 руб. - учтены в составе расходов амортизационные отчисления по объектам, списанным в переходный период.

В налоговом учете амортизация по таким основным средствам не принимается. Поэтому в бухгалтерском учете отражается списание ранее начисленного ОНО:

4. Дебет 77 субсчет "ОНО по ОС, списанным в переходный период" Кредит 68 субсчет "Налог на прибыль" - 4800 руб. (20000 руб. x 24%) - отражено уменьшение ОНО.

Одновременно в 2002 году одна пятая часть убытка включается в состав внереализационных расходов. Значит, списываем одну пятую часть сформированного ОНА:

5. Дебет 68 субсчет "Налог на прибыль" Кредит 09 субсчет "ОНА по убытку переходного периода" - 2880 руб. (12000 руб. x 24%) - списана одна пятая часть сформированного ОНА.

Таким образом, в течение 2002-2004 годов остаточная стоимость основных средств в размере 60 000 руб. в бухучете будет перенесена на расходы (проводка № 3). И каждый год соответствующая часть амортизации не будет приниматься для целей исчисления налога на прибыль. Соответственно величина налога на прибыль будет корректироваться три года (проводка № 4).

Эта же сумма 60000 руб. принимается как убыток переходного периода в течение пяти лет. Значит, проводку № 5 бухгалтер будет делать пять лет - с 2002 по 2006 год. При этом не имеет значения, получена в эти пять лет прибыль или нет. А если получена, то не важно, какую ее часть составляет убыток. Ведь он включается в состав внереализационных расходов, а не в расчет суммы убытка, уменьшающего налоговую базу (то есть он учитывается не по правилам статьи 283 НК РФ).

Если бухгалтер решает сформировать на 1 января 2004 года вступительные сальдо по счетам 09 и 77, то ему нужно из входящих данных вычесть операции 2002 и 2003 годов. Соответственно на счетах 09 и 77 получатся вступительные остатки, относящиеся к 2004-2006 годам. Все необходимые расчеты можно привести в бухгалтерской справке.

* - Комментарий к этому документу читайте в "УНП" № 8, 2003, на стр. 4.

Полный справочник изменений в работе главных бухгалтеров
в 2017 году

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Школа финансового руководителя

Самое выгодное предложение

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...

Вопрос в редакцию

Ответы на самые интересные вопросы мы публикуем в газете.

Вопрос чиновнику

Горячие линии с чиновниками проходят еженедельно.

Техподдержка

Не работает сайт или сервисы? Не приходит газета? Пишите сюда!


Опрос

Сколько суточных вы платите?

  • По лимитам 700 и 2500 рублей 83.33%
  • Выше лимитов 16.67%
  • Сумма зависит от должности 0%
результаты

Рассылка



© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

Редакция газеты: info@gazeta-unp.ru | Администрация сайта: online@gazeta-unp.ru Политика конфиденциальности Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43629 от 18.01.2011


Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью!
Это БЕСПЛАТНО и займет всего одну минуту!

Ваш подарок: «Гид по заполнению формы 6-НДФЛ» – сборник примеров заполнения нового отчета для самых разных ситуаций.
Подарок будет отправлен на Вашу почту сразу после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Чтобы скачать файл, пожалуйста, зарегистрируйтесь

Сайт газеты «Учет. Налоги. Право» – это профессиональный ресурс для бухгалтеров.
Вы получите доступ не только к этому файлу, но и к другим статьям, образцам форм и документов для учета и отчетности.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль