Алгоритм отличный, результат обычный

337
В октябре прошлого года Высший арбитражный суд указал на то, что правила расчета ЕСН, которые используют налоговики в случае применения льгот по инвалидам, не соответствуют Налоговому кодексу. Но одновременно суд признал: на результат расчетов изъян в методике не влияет. Сейчас МНС России внесло соответствующие изменения в свои документы, изменив алгоритм расчета. Но чего хотел добиться налогоплательщик, который, доказывая свою правоту, дошел до столь высокой судебной инстанции?

Прежние редакции Порядка заполнения расчета по авансовым платежам и Инструкции к декларации по ЕСН предусматривали особый порядок расчета налога для организаций, где работают инвалиды, то есть пользующихся льготами по статье 239 НК РФ. Решение Высшего арбитражного суда от 08.10.03 № 7307/03 признало положения этих документов, касающиеся расчета, не соответствующими абзацу второму пункта 2 статьи 243 НК РФ.

Напомним эту норму кодекса: сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (авансового платежа), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Дело в том, что МНС России в инструкции и Порядке заложило свой алгоритм применения данной нормы кодекса при расчете ЕСН. Он довольно прост. К налоговой базе, уменьшенной на сумму льгот, необходимо применить половинную ставку налога, зачисляемого в федеральный бюджет.

Налогоплательщик, дошедший до Высшего арбитражного суда, посчитал, что при таком порядке расчета налоговое бремя увеличивается, и предложил свою методику исчисления налога. При этом потребовал признать расчет главного налогового ведомства страны не соответствующим Налоговому кодексу. Что суд и сделал. Но при этом дал свой алгоритм, при котором (внимание!) получается тот же результат, что и у налоговиков. Чтобы не запутаться, рассмотрим все три расчета на цифрах:

- прежний расчет МНС;
- расчет, на который указал суд и которым соответственно руководствовалось МНС России при внесении изменений в свои документы;
- расчет, который сделал налогоплательщик.

Для этого напомним суть одной из льгот, заложенных в статье 239 НК РФ: выплаты работникам-инвалидам I, II и III групп до 100000 рублей не облагаются ЕСН. Здесь очень важен тот факт, что данные льготы не распространяются на взносы в Пенсионный фонд. ВАС РФ на это указал отдельно (а вернее, повторил, см. решение от 30.12.02 № 9132/02) и заложил эту норму в свой порядок расчета.

Итак, возьмем для расчета общие данные. Поскольку все споры возникают в отношении сумм налога, уплачиваемых в федеральный бюджет, будем рассчитывать только эти суммы.

Пример.

В организации работает инвалид I группы. Его заработок за 2003 год составил 150000 руб.

Рассчитаем сумму взносов в ПФР:

14000 руб. + 50000 руб. x 7,9% = 17950 руб.

Теперь определим сумму ЕСН, которую необходимо заплатить в федеральный бюджет по всем трем вариантам расчета, которые мы назвали.

Старый порядок от МНС

Используем вариант из прежней редакции Порядка и инструкции.

Из суммы выплат сначала вычтем льготируемую сумму (100000 руб.):

150000 руб. - 100000 руб. = 50000 руб.

Результат умножим на половинную ставку ЕСН. Причем берем ставку с учетом регрессии (см. п. 26 Методических рекомендаций по ЕСН). Ставка для выплат от 100001 руб. до 300000 руб. составляет "28000 руб. + 15,8% с суммы превышения 100000 руб.". Поскольку 100000 руб. льготируются, то необходимо 50000 руб. умножить на половинную ставку от 15,8%:

50000 руб. x 15,8% : 2 = 3950 руб.

Это сумма ЕСН, которую по расчету из прежней редакции Порядка и инструкции необходимо заплатить в федеральный бюджет.

Новая редакция на основе решения суда

Теперь используем порядок расчета, который указал ВАС РФ и которым руководствовалось МНС России при внесении изменений в инструкцию и Порядок.

Суд, основываясь на статье 243 НК РФ, закрепил другую последовательность действий, чем прописана в инструкции и Порядке: сначала определяется сумма налога без льгот, затем вычитается сумма взносов в ПФР, а затем уже применяется льгота, но, цитируем решение суда: "при этом следует иметь в виду, что льготы, предусмотренные статьей 239 кодекса, не распространяются на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование".

Итак, следуем указаниям суда. Определяем сумму налога без льгот:

28000 руб. + 50000 руб. x 15,8% = 35900 руб.

Отнимаем сумму взносов в ПФР:

35900 руб. - 17950 руб. = 17950 руб.

Используем льготу. Ее сумма составит 14000 руб. Почему? Льготируемая часть налоговой базы, согласно статье 239 НК РФ, - 100000 руб. Умножаем ее на ставку 28% и получаем 28000 руб. Определим сумму вычета, которая приходится на 100000 руб. Она составит 14000 руб. (100000 руб. x 14%). Отнимаем эту сумму из 28 000 руб. и получаем 14 000 руб. Итак, применяем рассчитанную льготу:

17950 руб. - 14000 руб. = 3950 руб.

Как видим, результат тот же, что и при использовании прежней редакции инструкции и Порядка. На это и указал суд: в конечном итоге порядок МНС не приводит к увеличению налогового бремени, но формально он неверен. Он изменяет последовательность действий налогоплательщика при определении суммы налога и именно поэтому не соответствует кодексу.

Теперь МНС России поправило свои документы. Новая редакция инструкции к декларации не содержит указания на применение половинных ставок налога, однако последовательность действий оставляет прежней: "налог - льгота (с учетом того, что она не применяется по взносам в ПФР) - взносы в ПФР". Хотя именно неверная последовательность действий в расчете послужила основанием для признания положений инструкции к декларации не соответствующими кодексу. С другой стороны, для изменения последовательности пришлось бы вносить изменения в декларацию. Ну а поскольку Расчеты по авансовым платежам за 2003 год заполнялись по тому же алгоритму, что и декларация, при изменениях в строках декларации бухгалтерам было бы сложно сопоставлять данные Расчетов за три отчетных периода 2003 года и данные декларации за налоговый период - 2003 год. А вот уже в форме Расчета авансовых платежей на 2004 год МНС сменило и последовательность исчисления.

Что доказывал налогоплательщик?

Какой же алгоритм предложил налогоплательщик? Давайте посмотрим это на тех же цифрах.

Выплаты работнику составили 150000 руб. Следовательно, организация может применить регрессивную ставку: "28000 руб. + 15,8% с суммы превышения 100000 руб.". Но поскольку 100000 руб. льготируются, то сумма налога будет рассчитываться следующим образом:

(150000 руб. - 100000 руб.) x 15,8% = 7900 руб.

Сумма взносов в ПФР составляет 17950 руб. Сумма вычета не может превышать сумму налога, подлежащую уплате в федеральный бюджет (абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ). Поэтому налогоплательщик предлагает использовать вычет в сумме 7900 руб. В итоге сумма налога, которую необходимо заплатить в федеральный бюджет, составит:

7900 руб. - 7900 руб. = 0.

Если буквально читать кодекс, то налогоплательщик был прав.

Однако суд указал на то, что при таком толковании кодекса льготы, предусмотренные статьей 239 НК РФ, распространяются и на взносы в ПФР, что противоречит Федеральному закону от 15.12.01 № 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". И отдельно указал, как мы уже сказали, что "льготы, предусмотренные статьей 239 кодекса, не распространяются на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование".

***

Подведем итог. Сумма ЕСН в федеральный бюджет по выплатам инвалидам, согласно обновленным Инструкции и Порядку, сейчас рассчитывается по алгоритму, отличному от прежнего, но результат остается тем же.

Полный справочник изменений в работе главных бухгалтеров
в 2017 году

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Школа финансового руководителя

Самое выгодное предложение

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...

Вопрос в редакцию

Ответы на самые интересные вопросы мы публикуем в газете.

Вопрос чиновнику

Горячие линии с чиновниками проходят еженедельно.

Техподдержка

Не работает сайт или сервисы? Не приходит газета? Пишите сюда!


Опрос

Вы прячете убыток в этом году?

  • У нас прибыль 50%
  • Да 23.08%
  • Нет 26.92%
результаты

Рассылка



© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

Редакция газеты: info@gazeta-unp.ru | Администрация сайта: online@gazeta-unp.ru Политика конфиденциальности Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43629 от 18.01.2011


Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью.
Это бесплатно и займет меньше минуты.

После регистрации совершенно бесплатно Вам будут доступны:

  • 12 495 статей на самые актуальные темы
  • ежеминутно обновляемые новости для бухгалтера
  • 5710 шаблонов и форм документов для работы
  • 10 электронных сервисов
Ваш подарок: «Гид по заполнению формы 6-НДФЛ» – сборник примеров заполнения нового отчета для самых разных ситуаций.
Подарок будет отправлен на Вашу почту сразу после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Чтобы скачать файл, зарегистрируйтесь.
Это бесплатно и займет меньше минуты.

После регистрации совершенно бесплатно Вам будут доступны:

  • 12 495 статей на самые актуальные темы
  • ежеминутно обновляемые новости для бухгалтера
  • 5710 шаблонов и форм документов для работы
  • 10 электронных сервисов
Ваш подарок: «Гид по заполнению формы 6-НДФЛ» – сборник примеров заполнения нового отчета для самых разных ситуаций.
Подарок будет отправлен на Вашу почту сразу после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль