Как преодолеть пятипроцентный барьер?

1045
Налоговый кодекс разрешает налогоплательщикам не распределять входной НДС между облагаемыми и необлагаемыми видами деятельности в одном случае - когда в налоговом периоде доля совокупных расходов на производство товаров, работ, услуг, не облагаемых НДС, не превышает 5 процентов от общей величины совокупных расходов на производство. Однако ни кодекс, ни методички по НДС не поясняют, как именно рассчитать эти совокупные расходы.

Кодекс - нет ответа

Когда организация одновременно осуществляет деятельность, как облагаемую, так и не облагаемую НДС, пункт 4 статьи 170 НК РФ предписывает ей принимать к вычету суммы входного налога только по тем товарам, работам услугам, которые относятся к облагаемой деятельности. Суммы налога, относящиеся к необлагаемой деятельности, включаются в стоимость таких товаров, работ, услуг. А если невозможно определить, к какой деятельности относятся конкретные товары, работы, услуги? В этом случае кодекс требует принимать суммы НДС к вычету либо включать в стоимость товаров, работ, услуг в той пропорции, в которой они используются для деятельности, облагаемой и не облагаемой НДС. Данная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению, в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.

В то же время кодекс предусматривает одно исключение, когда описанный нами порядок может не применяться. Это возможно в тех налоговых периодах, в которых доля совокупных расходов налогоплательщика на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению, не превысит 5 процентов от общей величины совокупных расходов на производство. В этой ситуации вычету подлежат все суммы входного налога: как по облагаемому, так и по необлагаемому виду деятельности (абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ).

Но тут организации, желающие воспользоваться этим, безусловно, льготным и технически удобным особым порядком расчетов по НДС, неизбежно сталкиваются с целым рядом трудностей. Ведь имеющегося в НК РФ очень лаконичного его изложения явно недостаточно для применения на практике. Фактически можно сказать, что этот порядок законодательно не определен. И в этой ситуации налогоплательщикам остается самим решать, каким образом определять пятипроцентный барьер.

Что такое "совокупные расходы"?

Вообще, термин "совокупные расходы" указывает на то, что для расчета пятипроцентного порога должны учитываться все расходы налогоплательщика, отраженные в бухгалтерском учете. То есть и прямые, и косвенные расходы (общепроизводственные и общехозяйственные). Обратите внимание, термин "прямые и косвенные расходы" мы берем из бухгалтерского учета.

К сожалению, нередко налоговики сужают понятие совокупных расходов, заменяя его только расходами на товары, работы, услуги.

И это в то время как в Налоговом кодексе речь идет не о товарах (работах, услугах), используемых в производстве, а о совокупных расходах на производство товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению. Очевидно, что второе понятие шире, чем первое.

Мы не согласны с позицией налоговиков. Во-первых, потому, что она противоречит кодексу. А во-вторых, потому, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности налогового законодательства должны толковаться в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ). А ему в большинстве случаев выгоднее применять второе понятие (которое, кстати, предусмотрено НК РФ), чтобы в расчет принимать все совокупные расходы, отраженные в бухгалтерском учете (в том числе суммы оплаты труда, ЕСН, амортизации и т. д.).

Косвенные расходы

Итак, как мы выяснили, для расчета пятипроцентного порога должны учитываться все расходы налогоплательщика: как прямые, так и косвенные (общепроизводственные и общехозяйственные).

Понятно, что последние будут распределяться между его отдельными видами деятельности или видами продукции. Поэтому распределять косвенные расходы между облагаемыми и необлагаемыми объемами отгрузок уже может не понадобиться. Информация уже будет.

Но налогоплательщик для целей расчета барьера может взять не только уже готовые данные из бухгалтерского учета, но может распределить косвенные расходы совсем по другой методике, специально разработанной для этих целей.

Дело в том, что глава 21 НК РФ не содержит определенного порядка для распределения затрат (которые невозможно конкретно отнести к реализации подлежащих или не подлежащих освобождению товаров, работ, услуг). И именно поэтому налогоплательщики могут использовать любую выбранную ими самостоятельно базу для такого распределения. Косвенные расходы, на наш взгляд, можно распределять, например, пропорционально общей сумме прямых затрат, затратам на содержание оборудования и т. п. В данном случае все зависит от выбора налогоплательщика.

Льгота для всех?

На практике у многих бухгалтеров возникает еще один вопрос: распространяется ли рассматриваемый нами порядок на всех налогоплательщиков или только на занятых в сфере промышленного производства? Их, по всей видимости, путает то, что в абзаце 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ целых два раза фигурирует такая фраза, как "расходы на производство".

Сразу скажем, что при ответе на этот вопрос следует вспомнить об одном из общих принципов налогообложения - принципе равенства, который не допускает различия в условиях налогообложения разных категорий налогоплательщиков (п. 1 ст. 3 НК РФ). Таким образом, порядок применения пятипроцентного порога должен распространяться на всех без исключения налогоплательщиков вне зависимости от видов деятельности, которыми они занимаются. Эта позиция подтверждается и налоговыми органами. В методичках по применению главы 21 НК РФ они указали на то, что абзац 9 пункта 4 статьи 170 НК РФ, который мы и рассматриваем, должен применяться не только при производстве товаров (работ, услуг), но и в торговой деятельности (п. 43).

***

Пример.

Торговое предприятие получило за налоговый период по НДС выручку от реализации товаров в сумме 1120000 руб., в том числе: выручку от реализации облагаемых НДС товаров - 1080000 руб., включая НДС - 180000 руб., и выручку от реализации не облагаемых НДС товаров - 40000 руб.

Себестоимость реализованных товаров без учета НДС составила:

- товаров, облагаемых НДС, - 650000 руб.;
- товаров, не облагаемых НДС, - 35000 руб.

Допустим, что бухгалтерия предприятия ведет раздельный учет затрат, относящихся к облагаемому и необлагаемому видам деятельности. Из данных бухгалтерского учета организации следует, что прямые затраты, связанные с реализацией облагаемых товаров, в данном налоговом периоде составили 15000 руб. (без НДС), а по необлагаемым товарам - 1300 руб. (без НДС). Общехозяйственные расходы, которые нельзя прямо отнести на реализацию облагаемых или не облагаемых НДС товаров, составили 20000 руб. (без учета НДС).

В качестве метода распределения общехозяйственных расходов для целей определения пятипроцентного порога организация выбрала пропорцию, рассчитанную исходя из выручки от реализации необлагаемых товаров в общем объеме реализации без учета НДС. Это закреплено в ее учетной политике для целей налогообложения.

Определять долю совокупных расходов, используемых при операциях, не подлежащих налогообложению, организация должна следующим образом.

Во-первых, она определит удельный вес необлагаемой реализации в общей стоимости реализованных товаров. Он составит 4,26% (40000 руб. : (1120000 руб. - 180000 руб.) x 100%).

Во-вторых, предприятие распределит общехозяйственные расходы, приходящиеся на реализацию не облагаемых НДС товаров, в соответствии с их удельным весом в общей выручке от реализации. Их величина будет равна 852 руб. (20000 руб. x 4,26% : 100%). Соответственно величина расходов, приходящихся на реализацию облагаемых НДС товаров, составит 19148 руб. (20000 - 852).

В-третьих, организация рассчитает совокупные расходы, связанные с реализацией, за данный налоговый период. Они составят 721 300 руб., в том числе:

- связанные с реализацией облагаемого НДС товара - 684148 руб. (650000 + 15000 + 19148);

- связанные с реализацией не облагаемого НДС товара - 37152 руб. (35000 + 1300 + 852).

Наконец, в-четвертых, предприятие определит удельный вес совокупных расходов, связанных с реализацией не облагаемых НДС товаров, в общей величине совокупных расходов, связанных с реализацией, за данный налоговый период. Его значение будет равно 5,15% (37152 руб. / (684148 руб. + 37152 руб.) x 100%).

Как видим, доля связанных с реализацией товаров, не облагаемых НДС, составляет более 5 процентов от общей суммы совокупных расходов налогоплательщика за данный налоговый период. Получается, что торговому предприятию необходимо распределять суммы входного НДС между облагаемым и необлагаемым видами деятельности.

Цитируем документ

"...порядок не применяется в отношении тех налоговых периодов, в которых доля товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению, не превышает 5 процентов (в стоимостном выражении) общей стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг), используемых для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг)..."

Письмо Управления МНС России по г. Москве от 14.02. 01 № 02-11/7490

Полный справочник изменений в работе главных бухгалтеров
в 2017 году

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Школа финансового руководителя

Самое выгодное предложение

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...

Вопрос в редакцию

Ответы на самые интересные вопросы мы публикуем в газете.

Вопрос чиновнику

Горячие линии с чиновниками проходят еженедельно.

Техподдержка

Не работает сайт или сервисы? Не приходит газета? Пишите сюда!


Рассылка




© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

Редакция газеты: info@gazeta-unp.ru | Администрация сайта: online@gazeta-unp.ru Политика конфиденциальности Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43629 от 18.01.2011


Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью.
Это бесплатно и займет меньше минуты.

После регистрации совершенно бесплатно Вам будут доступны:

  • 12 495 статей на самые актуальные темы
  • ежеминутно обновляемые новости для бухгалтера
  • 5710 шаблонов и форм документов для работы
  • 10 электронных сервисов
Ваш подарок: «Гид по заполнению формы 6-НДФЛ» – сборник примеров заполнения нового отчета для самых разных ситуаций.
Подарок будет отправлен на Вашу почту сразу после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Чтобы скачать файл, зарегистрируйтесь.
Это бесплатно и займет меньше минуты.

После регистрации совершенно бесплатно Вам будут доступны:

  • 12 495 статей на самые актуальные темы
  • ежеминутно обновляемые новости для бухгалтера
  • 5710 шаблонов и форм документов для работы
  • 10 электронных сервисов
Ваш подарок: «Гид по заполнению формы 6-НДФЛ» – сборник примеров заполнения нового отчета для самых разных ситуаций.
Подарок будет отправлен на Вашу почту сразу после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль