ЕСН и взносы в ПФР - два звена одной цепи?

742
С самого выхода 25-й главы Налогового кодекса не утихают споры - по какой статье расходов в налоговом учете отражать взносы в ПФР? Отдельной нормы по учету таких расходов в кодексе нет. Разные специалисты предлагали несколько вариантов учета, причем в защиту каждого из них приводились свои аргументы. Казалось бы, общая сумма расходов не меняется. Но она может быть разной в разных отчетных периодах.

Взносы в ПФР - часть ЕСН?

Налоговый кодекс устанавливает, что в прямых затратах кроме расходов на оплату труда сотрудников, участвующих в процессе производства, учитываются и суммы ЕСН, начисленные на зарплату таких сотрудников (ст. 318 НК РФ). Как известно, в состав ЕСН включаются отчисления в федеральный бюджет. Глава 25 НК РФ не оговаривает, какую сумму ЕСН, начисленную в федеральный бюджет, нужно учитывать в прямых расходах - в полном объеме (28 процентов) или же с учетом вычета в виде взносов в ПФР. Поэтому некоторые специалисты делают вывод: в составе прямых расходов ЕСН учитывается в полном размере, то есть без вычета в виде пенсионных взносов (см. "Горячую линию", опубликованную в "УНП" № 4, 2003, стр. 6). То есть взносы на обязательное пенсионное страхование учитываются точно так же, как и ЕСН.

Напомним, что суммы ЕСН при налогообложении прибыли учитываются по-разному. Все зависит от категории работников, на зарплату которых начисляется ЕСН.

Когда работники непосредственно участвуют в процессе производства, суммы ЕСН, а следовательно, и взносы в ПФР, начисленные на выплаты этой категории работников, надо включать в состав прямых расходов (п. 1 ст. 318 НК РФ).

Если же заработная плата начислена работникам аппарата управления или работникам снабженческо-сбытового отдела, то суммы ЕСН нужно включать в состав косвенных расходов как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ). В этом случае взносы в ПФР будут учитываться также.

На наш взгляд, взносы в ПФР не могут учитываться как часть ЕСН, поскольку являются отдельным самостоятельным платежом и имеют совершенно другую природу, чем ЕСН (Федеральный закон от 15.12.01 № 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации"). Поэтому ЕСН учитывается отдельно (за минусом вычета) от пенсионных взносов.

Взносы в ПФР - как оплата труда?

Бытует и другая точка зрения. Она состоит в том, что страховые взносы всегда нужно включать в состав расходов на оплату труда соответствующей категории работников. Ведь к расходам на оплату труда относятся взносы на "обязательное страхование" (п. 16 ст. 255 НК РФ). Следовательно, страховые взносы могут быть включены как в состав прямых расходов, если они начислены на заработную плату производственных рабочих, так и в состав косвенных расходов, если они относятся к заработной плате остальных работников.

Эта позиция выгодна тем, что при включении пенсионных взносов в расходы на оплату труда увеличивается норматив представительских расходов и расходов на страхование работников, поскольку база для их расчета - расходы на оплату труда (п. 2 ст. 264, п. 16 ст. 255 НК РФ).

Однако на сегодня существует одно "но", которое не позволяет отражать взносы в ПФР как расходы на оплату труда. В пункте 16 статьи 255 НК РФ говорится о взносах по договору обязательного страхования. То есть речь идет о договорных отношениях. А обязательные взносы в ПФР начисляются на основании закона - Федерального закона № 167-ФЗ. При этом организация не заключает с Пенсионным фондом договоры на обязательное пенсионное страхование своих работников. Такое страхование работников проходит под эгидой государства, поэтому считается государственным. А такого словосочетания, как "государственное пенсионное страхование", в пункте 16 статьи 255 НК РФ нет, поэтому по данной норме кодекса учесть страховые взносы в ПФР нельзя.

Взносы в ПФР - прочие расходы!

Итак, подведем итоги и решим, по какой статье расходов будет правильно учитывать взносы на обязательное пенсионное страхование. Используем метод исключений: раз два первых варианта исключены, остается только третий - взносы в ПФР для целей налогообложения прибыли нужно учитывать как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

От редакции. Заметим, что именно этой позиции придерживаются и сотрудники департамента налогообложения прибыли МНС России.

Сравним на цифрах

Конечно, организация сама взвешивает все аргументы "за" и "против" и решает, как она будет учитывать обязательные взносы в ПФР. Но нельзя не согласиться, что последний вариант и более безопасен (его рекомендует МНС) и выгоден (расходы списываются в момент начисления, если организация не применяет кассовый метод). Это видно даже из простого примера.

Пример.

Выплаты производственному персоналу организации, которые включены в состав прямых расходов, составили 100000 руб. Сумма ЕСН (без вычета), начисленная на эти выплаты, составляет 35600 руб. (35,6%). Сумма страховых взносов в Пенсионный фонд - 14000 руб. (14%).

Выплаты управленческому персоналу, которые включены в состав косвенных расходов, составили 50000 руб. Сумма ЕСН, начисленная на эти выплаты, составляет 17800 руб. (35,6%), страховые взносы в Пенсионный фонд - 7000 руб. (14%).

Все расчеты приведены в таблице.

Как видим, в нашем примере общая величина расходов во всех трех вариантах одна и та же. Но если у организации на конец отчетного периода будет незавершенное производство, остатки готовой продукции на складе или же отгруженная, но не реализованная продукция, то разница в вариантах учета будет очевидна. Наличие на конец отчетного периода незавершенки, продукции на складе или отгруженной, но не реализованной продукции затормозит списание прямых расходов, которых при первых двух вариантах учета больше.

Налоговый учет страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, руб.

ПоказателиВариант 1. Взносы в ПФР учитываются как ЕСНВариант 2. Взносы в ПФР учитываются в составе расходов на оплату трудаВариант 3. Взносы в ПФР учитываются как прочие расходы
Сумма прямых расходов135600
(100000 + 35600)
135600
(100000 + 35600)
121600
(100000 + 35600 - 14000)
Сумма прочих расходов, связанных с производством и реализацией,
в том числе:
-расходы на оплату труда;
-налоги и сборы;
-другие расходы
67800
50000
17800
-
67800
57000
(50000 + 7000)
10800
(17800 - 7000)
-
81800
50000
10800
21000
Итого учтенных расходов203400203400203400

Полный справочник изменений в работе главных бухгалтеров
в 2017 году

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Школа финансового руководителя

Самое выгодное предложение

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...

Вопрос в редакцию

Ответы на самые интересные вопросы мы публикуем в газете.

Вопрос чиновнику

Горячие линии с чиновниками проходят еженедельно.

Техподдержка

Не работает сайт или сервисы? Не приходит газета? Пишите сюда!


Опрос

Вы прячете убыток в этом году?

  • У нас прибыль 41.03%
  • Да 30.77%
  • Нет 28.21%
результаты

Рассылка



Вас заинтересует

© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

Редакция газеты: info@gazeta-unp.ru | Администрация сайта: online@gazeta-unp.ru Политика конфиденциальности Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43629 от 18.01.2011


Зарегистрируйтесь и продолжите читать статью.
Это бесплатно и займет меньше минуты.

После регистрации совершенно бесплатно Вам будут доступны:

  • 12 495 статей на самые актуальные темы
  • ежеминутно обновляемые новости для бухгалтера
  • 5710 шаблонов и форм документов для работы
  • 10 электронных сервисов
Ваш подарок: «Гид по заполнению формы 6-НДФЛ» – сборник примеров заполнения нового отчета для самых разных ситуаций.
Подарок будет отправлен на Вашу почту сразу после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Чтобы скачать файл, зарегистрируйтесь.
Это бесплатно и займет меньше минуты.

После регистрации совершенно бесплатно Вам будут доступны:

  • 12 495 статей на самые актуальные темы
  • ежеминутно обновляемые новости для бухгалтера
  • 5710 шаблонов и форм документов для работы
  • 10 электронных сервисов
Ваш подарок: «Гид по заполнению формы 6-НДФЛ» – сборник примеров заполнения нового отчета для самых разных ситуаций.
Подарок будет отправлен на Вашу почту сразу после регистрации.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль