О формировании резерва на дорогостоящий ремонт основных средств 22

656
Налоговым органом вынесено решение от 02.10.2007 г. № 167 о привлечении санатория к налоговой ответственности за неуплату налога на прибыль
Налоговым органом проведена выездная налоговая проверка санатория по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах за период с 01.01.2004 по 31.12.2005. По результатам проверки... налоговым органом вынесено решение от 02.10.2007 г. № 167 о привлечении санатория к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного частью 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на прибыль в виде штрафа в размере 586 438 руб... Кроме того, предприятию предложено уплатить указанные суммы налогов, пени и налоговых санкций.

Арбитражный суд, удовлетворяя требования заявителя, указывает, что требования в удовлетворенной части обоснованны и подтверждены материалами дела.

Данный вывод арбитражного суда коллегия находит правомерным.

Из спорного решения налогового органа усматривается..., что переходящий остаток резерва особо сложного дорогого вида ремонта 2005 г. документально не подтвержден, в результате чего налогоплательщиком неправомерно занижена налоговая база по налогу на прибыль за 2004 год в сумме 3 500 000 руб. и не уплачен налог на прибыль в сумме 840 000 руб. В обоснование решения налоговый орган указал на выставленное требование № 02-11/157-35 от 12.07.2006 налогоплательщиком не представлены приказы по проведению инвентаризации созданных резервов и графика проведения особо сложных дорогих видов ремонта на оставшуюся часть резерва к проверке*.

* В официальном документе, видимо, пропущена часть предложения. Суть претензий ИФНС - налогоплательщик не представил часть запрошенных документов.

Не принимая доводы налогового органа в данной части, арбитражный суд обоснованно исходил из следующего.

Требованием № 02-11/15735 от 12.07.2006 у заявителя запрошены документы - фактические расходы на ремонт основных средств, норматив отчислений в резерв предстоящих расходов. Ни приказы по проведению инвентаризации созданных резервов, ни графики проведения особо сложных дорогих видов ремонта на оставшуюся часть резерва данным требованием не истребовались.

В подтверждение правомерности действий аявитель представил в налоговый орган документы, подтверждающие переходящий остаток резерва особо сложного дорогого вида ремонта на 2005 год.

ЛПУ Профсоюзов санаторий "Ижминводы" представляло возражения по акту выездной налоговой проверки, к возражениям были приложены документы, подтверждающие доводы, приводимые в возражении. К возражению также прилагались приказы и графики ремонтных работ особо сложного дорогого вида ремонта за проверяемый период, однако в нарушение пункта 3 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации в решении налоговый орган не изложил доводы и результаты проверки этих доводов, не исследовал документы, представленные налогоплательщиком. В решении налогового органа нет ссылки ни на один документ, представленный в возражении.

В соответствии с пунктом 6 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации несоблюдение требований настоящей статьи является основанием для отмены решения налогового органа**.

** По действующей редакции НК РФ вместо пункта 3 статьи 101 надо ссылаться на пункт 1 статьи 101. Вместо пункта 6 статьи 101 надо ссылаться на пункт 14 статьи 101.

Ссылка налогового органа на требование № 02-11/12142 от 29.05.2006 также обоснованно не принята судом во внимание. При этом суд указал, что ЛПУ ПС "Ижминводы" вместе с возражением в налоговый орган представило документы, подтверждающие переходящий остаток резерва особо сложного дорогого вида ремонта на 2005 г., то есть подтверждающие обоснованность возражений и правомерность действий санатория. Налоговый орган данное обстоятельство не опровергает.

...

Ссылка налогового органа на требование № 02-11/12142 от 29.05.2006 также обоснованно не принята судом во внимание. При этом суд указал, что ЛПУ ПС "Ижминводы" вместе с возражением в налоговый орган представило документы, подтверждающие переходящий остаток резерва особо сложного дорогого вида ремонта на 2005 г., то есть подтверждающие обоснованность возражений и правомерность действий санатория. Налоговый орган данное обстоятельство не опровергает.

...

Пунктом 3 статьи 260 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что для обеспечения в течение двух и более налоговых периодов равномерного включения расходов на проведение ремонта основных средств, налогоплательщик вправе создавать резервы под предстоящие ремонты основных средств.

В данном случае судом установлено, что учетной политикой налогоплательщика предусмотрено формирование резерва сложного капитального ремонта основных средств. Резерв был создан по графику, основанному на технической документации договоров подряда, локальных расчетных смет. Стоимость по сметам за 2004 год составляет 16 588 192 руб., в том числе ремонт ванного отделения 13 008 110 руб., ремонт комнат спального корпуса 3 580 082 руб. В соответствии с пунктом 2 статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик определил норматив отчислений и величину резерва предстоящих расходов на особо сложный капитальный ремонт основных средств на 2004 год. Копии данных расчетов были приложены к возражениям, что не оспаривает налоговый орган.

По окончании 2004 года на основании Приказа № 706а налогоплательщик провел инвентаризацию резерва счета 96 "Резервы предстоящих расходов". Копии приказов и акт инвентаризации были приложены к возражениям на акт проверки.

В 2004 году были выполнены работы по ремонту комнатных номеров на сумму 3.580.082 руб., данная сумма была отнесена на затраты текущего 2004 года. (Сч. д-т 20 "Основное производство" к-т сч. 60/1 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" на основании счет-фактуры № 00000284 от 29.12.2004 г., акта выполненных работ, справки о стоимости выполненных работ)

Данные затраты по ремонту комнатных номеров не учитывались при формировании резерва.

В ЛПУ санаторий "Ижминводы" в спальном корпусе числится 470 комнатных номеров. На основании проведенного ремонта по вышеизложенным комнатам и фактических затрат на 3.580.082 руб. заявитель создает резерв по капитальному ремонту на сумму 3.580.082 руб. по другим комнатным номерам. Часть комнатных номеров была отремонтирована в январе - феврале 2005 года и отнесена на уменьшение резерва счета 96 "Резервы предстоящих расходов". Копия ведомости по операции счета 96, копии актов выполненных работ по данным номерам также были приложены к возражениям.

Правомерен вывод суда о том, что сумма 3.580.082 руб. по ремонту комнатных номеров и созданного ремонта на спальный корпус в сумме 3.580.082 руб. не является дважды отнесенной на затраты по одним и тем же комнатным номерам и созданный резерв на ремонт особо сложных объектов основных средств на 2004 год в сумме 3 500 000 руб. является обоснованным и документально подтвержденным.

Основанием для доначисления налога на прибыль в размере 1 714 917 руб. явилось то обстоятельство, что налоговый орган посчитал, что созданный санаторием резерв на ремонт основных средств документально не подтвержден, ввиду того, что на выставленное требование от 12.07.2006 № 02-11/15735не представлены приказы по проведению инвентаризации созданных резервов и графика проведения особо сложных дорогих видов ремонта на оставшуюся часть резерва.

Судом установлено, что данный вывод не соответствует фактическим обстоятельствам дела. Из требования от 12.07.2006 г. № 02-11/15735 не усматривается, что налоговым органом запрашивались приказы и графики.

В то же время, как видно из материалов дела, заявителем вместе с возражениями были представлены копии договоров, локальных расчетных смет, график особо сложного ремонта на 2005 г., расчет норматива отчислений и величины резерва предстоящих расходов, приказ на проведение инвентаризации по резерву предстоящих расходов, акт инвентаризации на создание резерва предстоящих расходов. Данные документы, оформленные в соответствии с законодательством Российской Федерации, подтверждающие переходящий остаток резерва особо сложного дорогого вида ремонта на 2005 г.

...

Судом было установлено, что резерв в 2005 году был создан по графику, основанному на технических документациях, договорах подряда, локальных расчетных смет. Стоимость ремонтных работ по сметам составила 26 029 076 руб. Налоговым органом не были учтены для создания резерва на ремонт особо сложных ремонтов основные средства в сумме 13 907 681 руб.

Судом сделан правильный вывод, что созданный санаторием резерв на ремонт особо сложного ремонта основных средств был создан и рассчитан за 2005 год в размере 13 000 000 руб. правомерно, в соответствии с пунктом 2 статьи 324 Налогового кодекса Российской Федерации.

Комментарий редакции

О представлении документов

Инспекция запросила у налогоплательщика данные о фактических расходах на ремонт и о нормативах отчислений в резерв. Налоговики не указали точного перечня нужных документов, а потом обвинили фирму в том, что она не представила часть сведений. Например, не сдала графики ремонтных работ и приказы на проведение инвентаризации ранее созданных резервов на ремонт.

Здесь стоит указывать на нечеткость предписаний ИФНС. И на то, что компания не отказалась выполнять их приказ. Она представила документы, которые, по ее мнению, запрошены чиновниками и необходимы для подтверждения расходов. Следовательно, предприятие выполнило свои обязанности, полагают судьи, оценивая разные ситуации (см. табл. 1). Фирму нельзя привлечь к ответственности по статье 126 НК РФ "Непредставление налоговому органу сведений...". Недопустимо и обвинение в учете документально не подтвержденных расходов - это первый вывод из комментируемого дела.

Отдельные споры о представлении документов

Федеральный арбитражный суд

Постановление

Выводы суда

Западно-Сибирского округа

От 26.07.07 № Ф04-5180/2007(36758-А46-42)

Инспекция не вправе указывать на отсутствие у предприятия фактических расходов, если она не затребовала первичные платежные документы. Ведь налоговики не выполнили проверку. Судьи не раз приходили к выводу о недействительности решений, где даны ссылка на те документы, которые не запрашивались ИФНС. Пример - постановление ФАС Северо-Западного округа от 29 декабря 2006 г. № А44-1556/2006-15

Центрального округа

От 11.05.07 № А48-3411/06-6

Инспекция не затребовала трудовые договора, наряды на выполнение работ и документы, которыми определены суммы окладов. Все это нужно для классификации выплат и определения освобожденных от ЕСН. Без них ИФНС не доказала, что все выплаты - облагаемое вознаграждение. Суд признал необоснованным доначисление соцналога

Московского округа

От 04.05.07 № КА-А40/3200-07

Инспекция затребовала у налогоплательщика договор с контрагентом, выдавшим заем. Это предписание выполнено, но ИФНС оштрафовала компанию за то, что она не сдала договор уступки прав требования, связанных с займом. Арбитраж отменил санкции. Уступка прав требования - отдельная операция. Документы по ней не запрашивались

Восточно-Сибирского округа

От 29.03.07 № А69-2440/06-5-Ф02-1643/07

Инспекция не запросила у налогоплательщика акты сверки взаиморасчетов и иные документы, подтверждающие право на налоговые вычеты. Только поэтому фирма не предоставила нужную "первичку". Ей не могут отказать в вычете НДС. Компания сама обязана сдавать в ИФНС лишь те бумаги, что показывают обоснованность нулевой ставки и перечислены в статье 165 НК РФ. К этому же выводу приходят другие судьи (постановление ФАС Уральского округа от 2 апреля 2007 г. № Ф09-2196/07-С2). И Пленум ВАС в пункте 2 постановления от 18 декабря 2007 г. № 65 (см. АНП № 2,2008, стр. 9 - Примеч. ред.)

Уральского округа

От 20.03.07 № Ф09-1767/07-С2

Инспекция отказала в вычете НДС по приобретенным основным средствам, указав - не предоставлены акты, показывающие ввод в эксплуатацию (форма ОС-1). Но ИФНС не затребовала эти документы. Ее решение неправомерно

Поволжского округа

От 06.02.07 № А65-7981/2006-СА1-23

Инспекция проверяли плательщика, у которого часть деятельности переведена на ЕНВД. Ревизоры запросили документы, подтверждающие затраты. Они предоставлены. К ним не относятся документы, доказывающие раздельный учет расходов - отметил суд. Последние не истребовались ИФНС и нельзя применять санкции за их несдачу. По нашему мнению, если бы инспекция запросила документы, подтверждающие "правильность определения затрат, уменьшающих налоговую базу", то следовало бы предъявить и данные по раздельному учету

Второй - если в решении ИФНС не показано рассмотрение аргументов налогоплательщика, то это помогает доказать незаконность доначислений. Такие аргументы вносятся в акт возражений. Не оценив его, инспекция нарушила механизм принятия решения по налоговой проверки. Это может привести к отмене решения проверяющих, указывают судьи, ссылаясь на пункт 14 статьи 101 действующей редакции Налогового кодекса. Арбитры поддерживают налогоплательщиков, если чиновники допустили существенные нарушения (см. табл. 2).

Нарушения, помогающие оспорить доначисления ИФНС

Федеральный арбитражный суд

Постановление

Нарушение и наш комментарий

Северо-Западного округа

От 03.10.07 № А42-5887/2005

Из решения ИФНС неясно - почему не приняты доводы фирмы. Ее представители сообщили - проверяющие ошиблись в классификации расходов. В акте возражений даны ссылки на нужные налоговые регистры. Но об этом не упомянуто в решении и не сказано, почему регистры не учтены

Западно-Сибирского округа

От 14.03.07 № Ф04-1172/2007(32263-А03-37)

Неполная информация в акте и решении ИФНС. В частности, там не перечислены документы, подтверждающие нарушения, допущенные организацией. Не приведены доводы налогоплательщика в свою защиту и результаты их проверки. Последнее упущение нередко становится причиной для отмены решения ИФНС (см. постановление ФАС Поволжского округа от 17 августа 2007 г. № А72-1058/2007-16/25 и др.)

Восточно-Сибирского округа

От 29.11.06 № А33-8825/06-Ф02-6302/06-С1

Позднее оповещение о дате рассмотрения акта разногласий. Он должен рассматриваться 7 апреля в 10-00, а чиновники об этом сообщили лишь 6 апреля. Причем руководитель фирмы болеет, уполномоченный представитель организации находится не в том городе, где работает ИФНС. Они не могли вовремя приехать в инспекцию и виноваты здесь контролеры, несвоевременно осведомившие плательщика. Его право на защиту не соблюдаются. Налицо существенное нарушение

Северо-Западного округа

От 27.10.06 № А52-1310/2006/2

Инспекция необоснованно сопоставила возражения по акту с ранее сданной отчетностью. "Входной" НДС, заявленный в возражениях, сначала надо было показать в декларациях - решили налоговики. Суд с ними не согласился. Не запрещено уточнять ранее заявленные вычеты

Одно из таких обстоятельств - документы, характеризующие правомерность создания исчисления величины резерва. О них также рассказал арбитраж.

О создании резерва

Создание резерва должно быть утверждено в учетной политике. Там желательно указать и норматив отчислений в резерв. Некоторые компании приводят норматив в отдельном распоряжении, на который есть ссылка в приказе об учетной политике. Это не запрещено НК РФ, но иногда возникают споры с налоговиками. В итоге законность использования резерва удается доказать лишь в суде (см., в частности, постановление ФАС Московского округа от 20 марта 2007 г. № КА-А40/1610-07).

Если предприятие формирует резерв на особо сложный и дорогой капремонт, то это надо оговорить отдельно. Неиспользованные суммы по такому резерву разрешено перенести на следующий год. А по обычному - надо увеличивать облагаемую прибыль. Налоговый кодекс не определяет, какой именно ремонт признается особо сложным и дорогим. Это устанавливает сам налогоплательщик, поясняют судьи (см. постановление ФАС Центрального округа от 28 июня 2006 г. № А68-АП-356/Я-05 и др.). Критерии подобного ремонта могут быть внесены в учетную политику или даны в специальном распоряжении руководителя предприятия. Критериями становятся стоимость ремонта, виды ремонтных работ и т. п. - то, что позволяет определить перечень объектов для особо сложного и дорогого ремонта.

Далее стоит разработать график его проведения. Это требование статьи 324 НК РФ. График предъявляется инспекторам, но только если они его запросили, отмечали судьи (постановление ФАС Поволжского округа от 19 сентября 2007 г. № А65-3704/2006 и другие дела). Арбитры предупреждают - график ремонта основных средств должен быть обоснован. Например, необходимость капремонта может быть ясна из инструкций по эксплуатации основных средств или нормативных документов (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14 августа 2007 г. № Ф08-5105/2007-1943А). Желательно подготовить и сметы, из которых видна примерная стоимость особо сложного и дорогого капремонта. Они могут быть составлены на основе планируемых затрат или ранее понесенных расходов на ремонт других основных средств***.

*** Именно других основных средств. Резерв не создается по тем ремонтным работам, которые уже производились (п. 2 ст. 324 НК РФ).

Пример 1

Налогоплательщик сформировал резерв на особо сложный и дорогой капремонт. Однако инспекция признала его действия необоснованными. Чиновники сослались на пункт 2 статьи 324 НК РФ. В соответствии с ним "предельная сумма резерва... не может превышать среднюю величину фактических расходов на ремонт, сложившуюся за три последних года". Компания раньше не выполняла ремонтных работ. Следовательно, она не вправе создавать резерв, заявили проверяющие.

Суд с ними не согласился (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 23 октября 2006 г. № А33-8475/06-Ф02-4023/07). В той же статье 324 НК РФ позволено формировать два резерва на ремонт. Основной действительно не может превышать средних затрат, и в нашем случае его нельзя вводить. Но к нему прибавляется дополнительный - на особо сложный и дорогой капремонт. Его величина кодексом не нормируется. Сами работы должны быть утверждены в графике особо сложного и дорогого капремонта - это обязательное требование. Их стоимость и величина резерва может не зависеть от средних затрат за предыдущие три года.

Из комментируемого постановления видны и документы, которые должны подтверждать использование резерва. Помимо обычных, показывающих расходы на ремонт, по итогам года советуем оформлять акт инвентаризации неиспользованного резерва. В нем указываются суммы сформированного и затраченного резерва, определяется остаток или перерасход резервных сумм.

О резерве и аренде

Отдельно стоит поговорить о резерве на ремонт основных средств, переданных в аренду. Арендодатель может его формировать, признавали чиновники. Но в частной консультации - письме Минфина России от 8 апреля 2005 г. № 03-03-01-04/1/180. Вдобавок напрямую оно относится к одним лизингодателям.

Поэтому важны комментарии ФАС Западно-Сибирского округа из постановления от 16 января 2008 г. № Ф04-233/2008(685-А45-26). Суд обратился к пункту 2 статьи 324 НК РФ. В нем не предусмотрено, что организация в течение года может менять норматив отчислений в резерв. Неиспользованные суммы резерва позволено сторнировать только по итогам года. Отсюда вывод - передав часть основных средств в аренду, фирма не корректирует норматив отчислений в резерв на текущий год.

Теперь об отчислениях на будущий год. Статья 324 НК РФ позволяет создавать резерв от стоимости всех основных средств. Нет ограничения для имущества, переданного в аренду. Но их текущий ремонт обычно выполняет арендатор (п. 2 ст. 616 ГК РФ). Поэтому для обычного резерва мы не рекомендуем учитывать стоимость основных средств, сданных в аренду. Она важна лишь тем, у кого есть отдельный резерв на особо сложный и дорогой капремонт.

Пример 2

В 2007 году компания формировала единый резерв на ремонт основных средств. Ежеквартальная сумма отчислений - 125 000 руб. Ее не нужно корректировать при передаче части имущества в аренду, его выбытии, покупке нового оборудования...

В 2007 году фактические затраты на ремонт - 490 000 руб. Неиспользованный резерв - 10 000 руб. (125 000 руб. х 4 кв. - 490 000). Эту сумму надо включить во внереализационные доходы за 2007 год, показав в декларации. Перенос неиспользованных сумм на следующий год допускается только по резерву на особо сложные и дорогие виды капремонта. Его в прошлом году не было.

Теперь поговорим об учете 2008 года. Фирма решила ввести отдельный резерв на особо сложный и дорогой капитальный ремонт. Определяя его норматив, возьмем предполагаемые затраты на капремонт всех основных средств. Предположим, что на 2008 год это 160 000 руб.

Для создания резерва на обычный ремонт надо учесть первоначальную стоимость всех основных средств на 1 января 2008 года. Это 5 млн руб. Из нее советуем вычесть первоначальную стоимость активов, переданных в аренду на весь 2008 год, если текущий ремонт финансирует арендатор. Такая стоимость составляет 1 млн руб. В Налоговом кодексе прямо не прописано уменьшение. Но, по нашему мнению, нельзя резервировать суммы на тот ремонт, который фирма не должна оплачивать.

Стоимость основных средств, по которым налогоплательщик обязан выполнять текущий ремонт, - 4 млн. руб. (5 - 1).

Потом определим плановую сумму затрат на текущий ремонт в 2008 году. Далее ее надо сравнить со среднегодовой величиной расходов на ремонт, которая сложилась за последние три года. Меньшее из двух значений и окажется величиной резерва. Допустим, это 360 000 руб. Следовательно, норматив отчислений на текущий ремонт основных средств - 9 процентов. ((360 000 руб. : 4 000 000 руб.) х 100%). Его надо прописать в приказе по учетной политике.

Общая величина резерва - 520 000 руб. (160 000 + 360 000). Ежеквартально фирма будет уменьшать облагаемую прибыль на 130 000 руб. (520 000 руб. : 4 кв.).

И в заключение абзац об арендаторе. Он вправе уменьшать облагаемую прибыль на те расходы по ремонту основных средств, которые он должен оплачивать (п. 2 ст. 260 НК РФ). Обычно это текущий ремонт. Следовательно, по нему также можно создавать резерв.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Рекомендации по теме

    Школа финансового руководителя

    Самое выгодное предложение

    Проверь свои знания и приобрети новые

    Записаться

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией

    А еще...

    Вопрос в редакцию

    Ответы на самые интересные вопросы мы публикуем в газете.

    Вопрос чиновнику

    Горячие линии с чиновниками проходят еженедельно.

    Техподдержка

    Не работает сайт или сервисы? Не приходит газета? Пишите сюда!





    Топ-10 главных тем номера

    Как с 1 октября 2017 года оформлять счета-фактуры и вести книги по НДС

    Бухгалтерский справочник по исправлению ошибок в документах

    Как работать с онлайн-кассой после 1 июля 2017 года

    Как избежать случайных ошибок в расчете отпускных

    Как сверить налоговую нагрузку компании с безопасными показателями

    Готовые ответы на требования инспекторов по новой отчетности

    Почему блокируют клиент-банк. Реальные основания и мифы

    Как заполнять платежные поручения по взносам: новые правила

    Как компаниям платить налоги друг за друга, чтобы деньги попали в бюджет

    Бухгалтерские секреты, которые каждый день упрощают работу коллег

    © 2007–2017 ООО «Актион управление и финансы»

    Редакция газеты: info@gazeta-unp.ru | Администрация сайта: online@gazeta-unp.ru
    Политика конфиденциальности
    Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62334 от 03.07.2015;
    Политика обработки персональных данных

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.

    Внимание!
    Вы читаете профессиональную статью для бухгалтера.
    Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

    Это бесплатно и займет 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    ×
    Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

    Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль