Цессия: проблемы с налогами и особенности учета

1028
В какой момент и в какой сумме цедент должен заплатить НДС с реализации товаров, работ, услуг? Нужно ли ему отдельно исчислять налог с самой уступки как с передачи имущественных прав? В каком порядке учесть убыток от цессии в налоговом учете? Ответы на все эти вопросы важны бухгалтеру цедента, чтобы не допустить ошибки при отражении операции по уступке.

Не хочешь ждать? Оцени последствия

В какой момент и в какой сумме цедент должен заплатить НДС с реализации товаров, работ, услуг? Нужно ли ему отдельно исчислять налог с самой уступки как с передачи имущественных прав? В каком порядке учесть убыток от цессии в налоговом учете? Ответы на все эти вопросы важны бухгалтеру цедента, чтобы не допустить ошибки при отражении операции по уступке.

НДС. Одна сделка - две операции

Передача дебиторской задолженности, вытекающей из договора реализации товаров (работ, услуг), для целей НДС разбивается на две операции:

1) погашается дебиторская задолженность покупателя за отгруженные товары (работы, услуги);

2) одновременно первоначальный кредитор передает новому кредитору право требования. У нового кредитора возникает задолженность перед первоначальным кредитором по оплате полученного им права, то есть средства будут поступать первоначальному кредитору уже в оплату переданного им права требования, а не за отгруженные товары (работы, услуги).

Стороны цессии

Цедент - первоначальный кредитор, тот, кто уступает право (требование).
Цессионарий - новый кредитор, тот, кто получает право (требование).
Должник - тот, чья задолженность передается по договору.

Рассмотрим нюансы налогообложения каждой из этих операций.

Первая операция. При реализации товаров (работ, услуг) у продавца возникает объект обложения НДС. Чтобы исчислить налог, ему нужно определить размер и момент формирования налоговой базы.

Налоговая база формируется исходя из стоимости отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг (п. 1 ст. 155, п. 1 ст. 154 НК РФ).

Момент формирования налоговой базы зависит от учетной политики налогоплательщика. При учетной политике "по отгрузке" продавец начисляет НДС на день отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг (подп. 1 п. 1 ст. 167 НК РФ).

Если же продавец уплачивает НДС "по оплате", налоговая база возникает на дату передачи права требования третьему лицу (подп. 2 п. 1 ст. 167, подп. 3 п. 2 ст. 167 НК РФ).

Таким образом, независимо от того, когда реально и в каком размере продавец получит средства за реализованное право (когда с ним расплатится новый кредитор), налог он должен начислить на дату подписания договора уступки со всей стоимости реализованных товаров, работ, услуг.

Объект есть, а базы нет

Вторая операция для первоначального кредитора представляет собой непосредственно реализацию имущественного права - права требования.

Реализация права требования является объектом обложения НДС (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Однако Налоговым кодексом не установлен порядок формирования налоговой базы при реализации имущественных прав. Порядок определения налоговой базы (ст. 153-154 НК РФ) прописан только для реализации товаров (работ, услуг). Имущественные права не попадают ни в одну из этих категорий.

В статье 155 НК РФ предусмотрены только две ситуации, связанные с договором цессии, по которым определяется налоговая база по НДС:

- налоговая база определяется по операциям реализации товаров, работ, услуг (это первая часть сделки, описанная выше);

- налоговая база определяется новым кредитором при реализации полученного права (то есть при последующей реализации права третьему лицу). К первоначальному кредитору эта норма не относится.

Таким образом, Налоговым кодексом не предусмотрен порядок формирования налоговой базы по продаже имущественного права первоначальным кредитором. Также кодексом не установлен порядок определения налоговой базы в ситуации, когда поставщик уступает право требования задолженности с покупателя другому лицу по цене более высокой, чем стоимость отгруженных товаров. Следовательно, есть основания утверждать, что налог по таким операциям исчисляться не должен.

Акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить (п. 6 ст. 3 НК РФ). Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (п. 7 ст. 3 НК РФ).

Таким образом, по нашему мнению, средства, полученные за реализованное право требования, не должны включаться в налоговую базу по НДС.

Убыток зависит от срока уступки

В целях исчисления налога на прибыль доходом от реализации признается в том числе выручка от реализации имущественных прав (п. 1 ст. 249 НК РФ). Размер выручки определяется исходя из положений пункта 2 статьи 249 НК РФ, а именно исходя из всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные имущественные права. То есть та сумма, за которую налогоплательщик уступает (продает) право требования, и будет являться выручкой от реализации прав.

Датой получения дохода при уступке права требования налогоплательщиком - продавцом товара (работ, услуг) является дата подписания сторонами договора (акта уступки права требования) (п. 5 ст. 271 НК РФ).

Расходом по операциям продажи (уступки) прав будет являться величина передаваемой задолженности. И если она превысит сумму по договору уступки, возникнет отрицательная разница, которая будет являться убытком налогоплательщика. Этот убыток полностью или частично первоначальный кредитор сможет учесть во внереализационных расходах (подп. 7 п. 2 ст. 265 НК РФ). Для налога на прибыль важно, когда проведена уступка: до или после наступления срока платежа по договору.

1. Право требования реализовано до наступления срока платежа по договору поставки.

В такой ситуации размер убытка не может превышать суммы процентов, которую налогоплательщик уплатил бы по долговому обязательству, равному доходу от уступки права требования, за период от даты уступки до даты платежа, предусмотренного договором на реализацию товаров, работ, услуг (п. 1 ст. 279 НК РФ). Сумму процентов принимают равной ставке рефинансирования ЦБ РФ, увеличенной в 1,1 раза - по долговым обязательствам в рублях, и 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте (п. 1 ст. 269 НК РФ).

Тогда убыток, принимаемый в налоговом учете по задолженности в рублях, можно рассчитать по формуле:

(Сумма по договору уступки права требования) x (Ставка рефинансирования ЦБ РФ 51,1) / (365 (366) дн.) x (Количество дней от уступки до даты платежа по договору)

Пример 1.

ООО "Титан" 10 марта 2004 года отгрузило ООО "Сфера" продукцию на общую сумму 450000 руб. Срок платежа по договору поставки наступит 30 марта. Не дожидаясь наступления срока платежа, ООО "Титан" 15 марта уступило право требования ООО "Гранд" за 420000 руб.

Для наглядности допустим, что данная операция по реализации продукции НДС не облагается.

Сумма убытка по операции продажи права составила 30000 руб. (420000 - 450000). Рассчитаем убыток, который ООО "Титан" сможет принять для целей налогообложения.

Доход от реализации права - 420000 руб.

Ставка рефинансирования ЦБ РФ - 14%.

Количество дней от даты уступки до даты платежа - 15 дн.

Убыток, учитываемый в целях налогообложения, равен 2651 руб. (420000 руб. x 0,14 x 1,1 : 366 дн. x 15 дн.)

Сумма убытка, которая не уменьшает налогооблагаемый доход, составит 27349 руб. (30000 - 2651).

2. Право требования реализовано после наступления срока платежа.

В этом случае отрицательная разница между стоимостью права требования и величиной уступаемой задолженности в полном размере включается в состав внереализационных расходов налогоплательщика (п. 2 ст. 279 НК РФ). Полученный убыток признается в следующем порядке:

- 50 процентов от суммы убытка включаются в состав внереализационных расходов на дату уступки права требования;

- 50 процентов от суммы убытка включаются в состав внереализационных расходов по истечении 45 дней с даты уступки права требования.

Пример 2.

Немного изменим условия предыдущего примера. Установим, что право требования ООО "Титан" уступает 31 марта за 420000 руб.

Возникший убыток в размере 30000 руб. ООО "Титан" признает в следующем порядке.

31 марта (в первом квартале) во внереализационные расходы будет включен убыток в размере 15000 руб. (30000 руб. x 50%).

15 мая (во втором квартале) по истечении 45 дней с даты уступки на внереализационные расходы организация отнесет оставшиеся 15000 руб. (30000 - 15000).

Делаем проводки

В бухгалтерском учете дебиторская задолженность является составной частью имущества (активов) предприятия. Согласно пункту 7 ПБУ 9/99 "Доходы организации", поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств, продукции, товаров, включаются в состав операционных доходов организации.

Соответственно стоимость передаваемой задолженности включается в состав операционных расходов предприятия (п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации").

Пример 3.

Воспользуемся данными примера 2, дополнив их. Себестоимость отгруженной продукции у ООО "Титан" составляет 300000 руб. Кроме того, операция по реализации продукции облагается НДС по ставке 18 процентов. Учетная политика по НДС - "по оплате".

В бухгалтерском учете ООО "Титан" сделаны записи.

10 марта:

Дебет 62 аналитический счет "ООО "Сфера"" Кредит 90-1 - 450000 руб. - отгружена продукция;

Дебет 90-3 Кредит 76 субсчет "НДС отложенный" - 68644 руб. - выделен НДС со стоимости отгруженной продукции;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 300000 руб. - списана себестоимость отгруженной продукции;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 81356 руб. - выявлен финансовый результат.

31 марта:

Дебет 76 аналитический счет "ООО "Гранд"" Кредит 91-1 - 420000 руб. - отражен доход от уступки права требования ООО "Гранд";

Дебет 76 субсчет "НДС отложенный" Кредит 68 - 68644 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет:

Дебет 91-2 Кредит 62 аналитический счет "ООО "Сфера"" - 450000 руб. - списана стоимость уступленной задолженности;

Дебет 99 Кредит 91-9 - 30000 руб. - отражен убыток от уступки права требования.

В отличие от налогового учета в бухгалтерском учете независимо от того, когда реализовано право требования, убыток признается в полном объеме.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Ваша персональная подборка

    Подписка на статьи

    Чтобы не пропустить ни одной важной или интересной статьи, подпишитесь на рассылку. Это бесплатно.

    Рекомендации по теме

    Школа финансового руководителя

    Самое выгодное предложение

    Проверь свои знания и приобрети новые

    Записаться

    Самое выгодное предложение

    Самое выгодное предложение

    Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

    Живое общение с редакцией

    А еще...

    Вопрос в редакцию

    Ответы на самые интересные вопросы мы публикуем в газете.

    Вопрос чиновнику

    Горячие линии с чиновниками проходят еженедельно.

    Техподдержка

    Не работает сайт или сервисы? Не приходит газета? Пишите сюда!





    Топ-10 главных тем номера

    Как с 1 октября 2017 года оформлять счета-фактуры и вести книги по НДС

    Бухгалтерский справочник по исправлению ошибок в документах

    Как работать с онлайн-кассой после 1 июля 2017 года

    Как избежать случайных ошибок в расчете отпускных

    Как сверить налоговую нагрузку компании с безопасными показателями

    Готовые ответы на требования инспекторов по новой отчетности

    Почему блокируют клиент-банк. Реальные основания и мифы

    Как заполнять платежные поручения по взносам: новые правила

    Как компаниям платить налоги друг за друга, чтобы деньги попали в бюджет

    Бухгалтерские секреты, которые каждый день упрощают работу коллег

    © 2007–2017 ООО «Актион управление и финансы»

    Редакция газеты: info@gazeta-unp.ru | Администрация сайта: online@gazeta-unp.ru
    Политика конфиденциальности
    Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации ПИ № ФС77-62334 от 03.07.2015;
    Политика обработки персональных данных

    
    • Мы в соцсетях
    Сайт использует файлы cookie. Они позволяют узнавать вас и получать информацию о вашем пользовательском опыте. Это нужно, чтобы улучшать сайт. Если согласны, продолжайте пользоваться сайтом. Если нет – установите специальные настройки в браузере или обратитесь в техподдержку.

    Внимание!
    Вы читаете профессиональную статью для бухгалтера.
    Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

    Это бесплатно и займет 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль
    ×
    Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

    Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

    У меня есть пароль
    напомнить
    Пароль отправлен на почту
    Ввести
    Я тут впервые
    И получить доступ на сайт Займет минуту!
    Введите эл. почту или логин
    Неверный логин или пароль
    Неверный пароль
    Введите пароль