Ищем, находим, учитываем по основным средствам

565
Зачастую первоначальная стоимость приобретенного основного средства в бухгалтерском и налоговом учете не совпадает. Да и срок полезного использования может быть установлен разный. Как следствие на протяжении всех этапов "жизни" основного средства на предприятии бухгалтеру придется учитывать возникшую разницу в соответствии с требованиями ПБУ 18/02 "Учет расчетов по налогу на прибыль".

Легче всего проследить отражение возникающих разниц на всех стадиях учета на сквозном числовом примере.

Пример.

В январе 2003 года организация приобрела подержанный легковой автомобиль у физического лица за 360 000 руб. За регистрацию в ГАИ было уплачено 3000 руб.

Этап первый: покупка

Первоначальная стоимость основных средств в бухгалтерском и налоговом учете определяется по-разному. К примеру, в стоимость основного средства в налоговом учете, в отличие от бухгалтерского учета, не включаются проценты по кредитам, суммовые разницы, плата за государственную регистрацию объектов недвижимости. В налоговом учете эти расходы списываются единовременно в уменьшение налогооблагаемой прибыли (подп. 2 и 5.1. п. 1 ст. 265 НК РФ, подп. 40 п. 1 ст. 264 НК РФ).

По условиям нашего примера в бухгалтерском учете первоначальная стоимость основного средства составит 363000 руб. В налоговом же учете первоначальная стоимость будет равна 360000 руб. Как видим, у нас возникла разница.

Такая разница является налогооблагаемой временной разницей. В ходе начисления амортизации по основному средству эта разница будет погашена. Следовательно, в бухгалтерском учете надо сформировать отложенное налоговое обязательство.

В январе бухгалтер сделал такие проводки:

Дебет 08 Кредит 76 - 360000 руб. - получен автомобиль по акту приема-передачи;

Дебет 08 Кредит 76 - 3000 руб. - отражены расходы на регистрацию автомобиля в ГАИ;

Дебет 01 Кредит 08 - 360000 руб. - автомобиль введен в эксплуатацию;

Дебет 01 ан. счет "Налогооблагаемая временная разница" Кредит 08 - 3000 руб. - учтена часть стоимости автомобиля, которая является налогооблагаемой временной разницей;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 77 "Отложенное налоговое обязательство" - 720 руб. (3000 руб. x 24%) - уменьшена сумма налога на прибыль на сумму отложенного налогового обязательства.

За какое же время будет погашена сумма отложенного налогового обязательства? Ответ очевиден - за срок полезного использования основного средства, установленного в бухгалтерском учете.

Этап второй: амортизация

В бухгалтерском учете срок полезного использования организация устанавливает самостоятельно с учетом ожидаемого срока использования (п. 20 ПБУ 6/01 "Учет основных средств"). Предположим, что организация с учетом срока фактической эксплуатации автомобиля прежним хозяином установила срок полезного использования в бухгалтерском учете два года. Сумма ежемесячной амортизации в бухучете будет равна 15125 руб. (363000 руб. : 24 мес.).

В связи с тем, что первоначальная стоимость автомобиля отражена с учетом налогооблагаемой временной разницы, в бухгалтерском учете ежемесячно должны быть сделаны такие проводки:

Дебет 26 ан. счет "Вычитаемая временная разница" Кредит 02 ан. счет "Вычитаемая временная разница" - 125 руб. (3000 руб. : 24 мес.) - отражена часть суммы начисленной амортизации в виде вычитаемой временной разницы;

Дебет 77 "Отложенное налоговое обязательство" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 30 руб. (125 руб. x 24%) - списана часть отложенного налогового обязательства.

Организация приобрела машину, бывшую в эксплуатации. Поэтому в налоговом учете срок полезного использования может быть уменьшен на количество лет эксплуатации бывшим владельцем (п. 12 ст. 259 НК РФ). Будем считать, что в налоговом учете организация установила срок полезного использования два года. Но для целей налогообложения по легковому автомобилю стоимостью свыше 300000 руб. нужно применять понижающий коэффициент 0,5 (п. 9 ст. 259 НК РФ). Следовательно, в налоговом учете срок полезного использования увеличивается в два раза и будет равен четырем годам. А сумма ежемесячной амортизации равна 7500 руб. (360000 руб./ 48 мес.).

Образовавшаяся разница между суммой амортизации, начисленной в бухгалтерском учете без учета налогооблагаемой временной разницы, и суммой налоговой амортизации равна 7500 руб. (15125 - 125 - 7500). Это вычитаемая временная разница. Следовательно, в бухгалтерском учете надо ежемесячно отражать сумму отложенного налогового актива.

При этом будут проводки:

Дебет 26 Кредит 02 - 7500 руб. (15000 - 7500) - отражена часть суммы амортизации;

Дебет 26 ан. счет "Вычитаемая временная разница" Кредит 02 ан. счет "Вычитаемая временная разница" - 7500 руб. (360000 руб. : 48 мес.) - отражена часть суммы начисленной амортизации, которая является вычитаемой временной разницей;

Дебет 09 "Отложенный налоговый актив" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 1800 руб. ((15125 руб. - 125 руб. - 7500 руб.) x 24%) - сумма налога на прибыль, подлежащая уплате в текущем отчетном периоде, увеличена на величину ОНА.

Через два года сумма начисленной амортизации по автомобилю в бухгалтерском учете будет равна 363000 руб. (15125 руб. x 24 мес.), а в налоговом учете - 180000 руб. (7500 руб. x 24 мес.). Начиная с февраля 2005 года амортизация по автомобилю в бухгалтерском учете начисляться не будет. А в налоговом учете ежемесячно в состав расходов будет включаться сумма 7500 руб. Поэтому в бухгалтерском учете надо делать проводку:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09 "Отложенный налоговый актив" - 1800 руб. (7500 руб. x 24%) - списана часть ОНА.

Этап третий: продажа

Предположим, что в январе 2004 года организация продаст легковой автомобиль за 300000 руб., в том числе НДС - 50000 руб.

На момент продажи в бухгалтерском и налоговом учете будут сформированы следующие показатели:

- первоначальная стоимость 363000 руб. и 360000 руб. соответственно;
- сумма начисленной амортизации 181500 руб. и 90000 руб. соответственно;
- остаточная стоимость 181500 руб. и 270000 руб. соответственно;
- в бухучете величина отложенного налогового актива (остаток по дебету счета 09) составила 21600 руб. (1800 руб. x 12 мес.);
- величина отложенного налогового обязательства (остаток по кредиту счета 77) равна 360 руб. (720 руб. - (30 руб. x 12 мес.)).

При продаже в бухгалтерском учете будут сделаны следующие записи:

Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - 360000 руб. - списана первоначальная стоимость основного средства;

Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 ан. счет "Налогооблагаемая временная разница" - 3000 руб. - списана первоначальная стоимость основного средства, которая является НВР;

Дебет 02 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств" - 90000 руб. (7500 руб. x 12 мес.) - списана часть суммы амортизации;

Дебет 02 ан. счет "Вычитаемая временная разница" Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств" - 90000 руб. (7500 руб. x 12 мес.) - списана часть суммы начисленной амортизации в виде временной вычитаемой разницы;

Дебет 02 ан. счет "Вычитаемая временная разница" Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств" - 1500 руб. (125 руб. x 12 мес.) - списана часть амортизации в виде ВВР;

Дебет 76 Кредит 91-1 - 300000 руб. - отражена договорная стоимость автомобиля;

Дебет 91-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 50000 руб. - отражена сумма НДС;

Дебет 91-2 Кредит 01 субсчет "Выбытие основных средств" - 181500 руб. - списана остаточная стоимость автомобиля;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 68500 руб. - отражен финансовый результат от продажи автомобиля;

Дебет 99 субсчет "Налог на прибыль" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 16440 руб. (68500 руб. x 24%) - начислен налог на бухгалтерскую прибыль от продажи автомобиля.

На этом этапе у нас опять возникает разница из-за того, что в бухгалтерском учете мы получили прибыль от продажи основного средства 68500 руб., а в налоговом учете - убыток 20000 руб. (300000 - 50000 - 270000). Поскольку полученный убыток будет учитываться в налоговом учете 36 месяцев (п. 3 ст. 268 НК РФ), то расcчитаем постоянное налоговое обязательство мы исходя из 68500 руб.:

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 99 субсчет "Налог на прибыль" - 16440 руб. (68500 руб. x 24%) - отражено ПНО;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" Кредит 09 "Отложенный налоговый актив" - 21600 руб. - списана оставшаяся сумма ОНА;

Дебет 77 "Отложенное налоговое обязательство" Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 360 руб. - списана сумма оставшегося ОНО.

В результате, если бухгалтер "открыжит" все счета учета временных разниц и отложенных налоговых обязательств и активов, то увидит, что сальдо по ним будет отсутствовать.

В течение 36 месяцев бухгалтер должен делать следующую запись (п. 3 ст. 268 НК РФ):

Дебет 68 Кредит 99 - 133,33 руб. ((270000 руб. - 250000 руб.) : 36 мес.) x 24% - отражено ПНО.

Есть вопрос? Наши эксперты помогут за 24 часа! Получить ответ Новое



Школа финансового руководителя

Самое выгодное предложение

Проверь свои знания и приобрети новые

Записаться

Самое выгодное предложение

Самое выгодное предложение

Воспользуйтесь самым выгодным предложением на подписку и станьте читателем уже сейчас

Живое общение с редакцией

А еще...

Вопрос в редакцию

Ответы на самые интересные вопросы мы публикуем в газете.

Вопрос чиновнику

Горячие линии с чиновниками проходят еженедельно.

Техподдержка

Не работает сайт или сервисы? Не приходит газета? Пишите сюда!


Рассылка




© 2007–2016 ООО «Актион управление и финансы»

Редакция газеты: info@gazeta-unp.ru | Администрация сайта: online@gazeta-unp.ru Политика конфиденциальности Зарегистрировано Федеральной службой по надзору в сфере связи, информационных технологий и массовых коммуникаций (Роскомнадзор). Свидетельство о регистрации Эл №ФС77-43629 от 18.01.2011


Внимание! Вы читаете профессиональную статью для бухгалтера.
Зарегистрируйтесь на сайте и продолжите чтение!

Это бесплатно и займет 1 минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль
×
Чтобы скачать документ, зарегистрируйтесь на сайте!

Это бесплатно и займет всего 1 минуту.

У меня есть пароль
напомнить
Пароль отправлен на почту
Ввести
Я тут впервые
И получить доступ на сайт
Займет минуту!
Введите эл. почту или логин
Неверный логин или пароль
Неверный пароль
Введите пароль